В 2012 г. действует измененная редакция ст. 175 "Особенности исчисления, порядок и сроки уплаты подоходного налога с физических лиц налоговыми агентами" Налогового кодекса РБ (далее – НК). В данной публикации рассмотрены нововведения, которые бухгалтеру необходимо учесть при исчислении подоходного налога, и порядок применения их на практике.
В 2012 г. уточнена редакция ст. 175 НК
С нового года налоговые агенты должны производить исчисление подоходного налога с физических лиц по доходам, начисленным плательщику по итогам каждого месяца, в отношении которых применяются налоговые ставки 12 % и 9 %, ежемесячно (п. 3 ст. 175 НК).
Справочно: ставки подоходного налога с физических лиц, в частности, установлены:
– п. 1 ст. 173 НК – в размере 12 % (если иное не определено ст. 173 НК);
– п. 3 ст. 173 НК – в размере 9 % в отношении доходов, полученных:
физическими лицами (кроме работников, осуществляющих обслуживание и охрану зданий, помещений, земельных участков) от резидентов Парка высоких технологий по трудовым договорам (контрактам);
индивидуальными предпринимателями – резидентами Парка высоких технологий;
физическими лицами, участвующими в реализации зарегистрированного в установленном порядке бизнес-проекта в сфере новых и высоких технологий, от нерезидентов Парка высоких технологий по трудовым договорам (контрактам).
При этом доходы по договорам гражданско-правового характера надо включать в доходы того месяца, в котором осуществляют их начисление, независимо от того, за какие периоды времени такие суммы выплачивают. В свою очередь доходы (за период нахождения плательщика в отпуске, пособия по временной нетрудоспособности, перерасчеты доходов за выполнение трудовых или иных обязанностей), исчисленные в одном месяце, но приходящиеся на другие месяцы (в т.ч. предыдущего или следующего календарного года), включают в доходы месяца, за который они начислены.
Cправочно: указанные правки носят уточняющий характер (в 2011 г. применялся аналогичный порядок налогообложения).
Пример 1
Работнику предприятия с 20 февраля по 5 марта 2012 г. предоставлен ежегодный трудовой отпуск. Сумма начисленных отпускных равна 2 800 000 руб. (в т.ч. за февраль 2012 г. – 1 800 000 руб., за март 2012 г. – 1 000 000 руб.). Начисленная заработная плата за февраль 2012 г. составила 3 200 000 руб.
В данном случае размер дохода работника за февраль 2012 г. будет равен 5 000 000 руб. (в него включается заработная плата (3 200 000 руб.) и сумма отпускных (1 800 000 руб.) за этот месяц).
Отдельно следует исчислить подоходный налог с суммы отпускных, приходящихся на март 2012 г., – она включается в доход того месяца, закоторый он начислен, т.е. за март 2012 г.
С 1 января 2012 г. определено условие, при котором налоговый агент должен производить исчисление, удержание и перечисление в бюджет подоходного налога с доходов, образующихся в результате выплаты участникам (акционерам) организации их доли (пая, части доли или пая, стоимости акций) при ликвидации организации, выходе (исключении) их из состава участников организации, отчуждении участником (акционером) доли (пая, части доли или пая, акций) в уставном фонде организации в размере, превышающем сумму их взноса (вклада) в уставный фонд, а также в результате выплаты участникам (акционерам) организации в виде долей (паев, акций) этой же организации, в виде увеличения доли (пая), номинальной стоимости акций, произведенного за счет собственных источников организации.
С указанной даты налоговый агент должен это делать только тогда, когда такие выплаты изменяют процентную долю участия в уставном фонде хотя бы одного из участников (акционеров) более чем на 0,01 % (п. 4 ст. 175 НК).
С 1 января 2012 г. отсутствует обязанность налоговых агентов по исчислению и уплате подоходного налога с сумм займов и кредитов, выдаваемых индивидуальным предпринимателям (частным нотариусам, адвокатам)
С 1 января 2012 г. налоговые агенты не обязаны, как в 2011 г., исчислять и уплачивать подоходный налог с сумм займов и кредитов, выдаваемых индивидуальным предпринимателям (частным нотариусам, адвокатам). Это правило не затронуло физических лиц, при выдаче займов (кредитов) которым налоговый агент должен исчислить подоходный налог в установленном порядке.
Напомним, что в 2011 г. налоговый агент (кроме банков, выдающих кредиты на общих основаниях, а также ломбардов, выдающих физическим лицам займы под залог (в виде заклада) имущества, которое составляют предметы личного (домашнего, семейного) пользования, а также под залог ценных бумаг) при выдаче такой категории лиц займов, кредитов (за исключением займов, кредитов, указанных в части четвертой п. 10 ст. 175 НК) должен был исчислить и уплатить подоходный налог в бюджет (п. 10 ст. 175 НК):
1) за счет средств налогового агента;
2) не позднее дня, следующего за днем выдачи займа, кредита.
По мере погашения индивидуальными предпринимателями (частными нотариусами) займов, кредитов ранее уплаченная сумма налога в размере, пропорциональном погашенной задолженности по соответствующему договору, подлежит возврату уплатившему налог налоговому агенту.
В 2012 г., как и в 2011 г., такой возврат налоговый агент осуществляет самостоятельно за счет общей суммы подоходного налога, удержанного с доходов физических лиц, путем уменьшения перечисляемой в бюджет суммы налога на сумму, причитающуюся к возврату (см. статью А. Павловой "Подоходный налог: новации 2012 года", "ГБ. Зарплата", 2012, № 5, с. 29–32).
Если налоговый агент не может осуществить возврат подоходного налога самостоятельно, то это сделает налоговый орган после его проверки
В 2012 г. действует новый порядок возврата подоходного налога в случаях, когда налоговый агент не может сделать это самостоятельно (например, при отсутствии достаточной общей суммы подоходного налога с физических лиц, подлежащей удержанию с доходов плательщиков и уплате в бюджет, выплат доходов физическим лицам и т.д.).
В указанных случаях возврат подоходного налога производит налоговый орган. Процедура такого возврата следующая:
1) плательщик должен направить в налоговый орган заявление;
2) налоговый орган на основании указанного заявления должен произвести проверку налогового агента;
3) возврат подоходного налога осуществляется в течение 1 месяца после проведения по заявлению налогового агента проверки.
Справочно: в 2011 г. возврат излишне уплаченной суммы налога производил налоговый орган в течение одного месяца со дня подачи плательщиком (иным обязанным лицом) заявления о возврате. При этом проведение проверки налогового агента для такого возврата не требовалось (ст. 60 НК).
Социальный налоговый вычет по суммам, уплаченным плательщиком в качестве страховых взносов по договорам добровольного страхования жизни и дополнительной пенсии, может быть представлен только по договорам, заключенным на срок не менее 3 лет
При определении размера налоговой базы по п. 3 ст. 156 НК плательщик имеет право применить социальный налоговый вычет в сумме, не превышающей 2 550 000 руб. в течение налогового периода и уплаченной плательщиком в качестве страховых взносов по договорам добровольного страхования жизни и дополнительной пенсии, заключенным на срок не менее 3 лет, а также по договорам добровольного страхования медицинских расходов.
С учетом того что с 1 января 2012 г. указанный социальный налоговый вычет может быть представлен только при условии, что эти договоры были заключены на срок не менее 3 лет, а не 5, как это было в 2011 г., соответствующие корректировки внесены в п. 11 ст. 175 НК.
Так, с нового года налоговые агенты, в частности, обязаны представлять в налоговый орган по месту постановки на учет сведения о доходах, выплаченных на территории Республики Беларусь физическим лицам в виде возврата страховых взносов при расторжении до истечения 3-летнего периода договоров добровольного страхования жизни и дополнительной пенсии, заключавшихся сроком на 3 года и более.
Кроме того, п. 11 ст. 175 НК дополнен положением о необходимости представления налоговыми агентами, не являющимися для плательщиков местом основной работы (службы, учебы), в налоговый орган по месту постановки его на учет информации о предоставлении таким плательщикам стандартных налоговых вычетов.
Справочно: ранее такие требования содержались в ст. 164 НК.
Указанные сведения налоговые агенты должны представлять:
1) ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим календарным годом;
2) на магнитных носителях в порядке и по форме, утвержденных МНС РБ.
При численности физических лиц, получивших доходы, до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях в порядке и по форме, утвержденным МНС.
Справочно: информацию следует представлять в виде справки о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога с физических лиц по форме согласно приложению 3 к постановлению МНС РБ от 31.12.2010 № 100 "О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов с физических лиц" (далее – постановление № 100).
Порядок представления справки определен в гл. 4 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по подоходному налогу с физических лиц, подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь, представления физическим лицом подтверждения статуса резидента иностранного государства, представления сведений налоговыми агентами, банками, операторами почтовой связи, гаражными кооперативами, кооперативами, осуществляющими эксплуатацию автомобильных стоянок, садоводческими товариществами и (или) дачными кооперативами, утвержденной постановлением № 100.
Для отдельных случаев уточнен порядок определения даты фактического получения дохода
Порядок определения даты фактического получения дохода изложен в ст. 172 НК. Данная статья с 1 января 2012 г. претерпела изменения.
Теперь дата фактического получения дохода установлена и для случаев удержания комиссионером своего вознаграждения из суммы денежных средств, поступивших от исполнения договора комиссии (подп. 1.10 п. 1 ст. 172 НК).
В указанном случае таким днем признают день составления отчета комиссионера, но не позднее дня фактического перечисления (передачи) комитенту или по его поручению третьим лицам денежных средств, полученных от исполнения договора комиссии.
Кроме того, с 1 января 2012 г. в отношении отдельных случаев дата фактического получения дохода будет определяться иначе.
Так, при поступлении денежных средств в качестве предварительной оплаты датой фактического получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), в т.ч. при сдаче (передаче) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)), имущественных прав признают соответственно день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, сдачи (передачи) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)), передачи имущественных прав. При этом снято ограничение, по которому такой день не мог приходиться на срок, превышающий 60 дней с даты поступления денежных средств в качестве предварительной оплаты.
Уточнено также, что днем сдачи (передачи) объекта в аренду (лизинг) следует признавать последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж) по такой сдаче (передаче), но не ранее даты фактической передачи объекта аренды (лизинга) арендатору (лизингополучателю) (подп. 1.2 п. 1 ст. 172 НК).
Правила определения даты фактического получения дохода при получении имущества на возвратной или условно возвратной основе (в т.ч. в соответствии с договорами займа, задатка), установленные подп. 1.4 п. 1 ст. 172 НК, не применяются в отношении займов, кредитов, ссуд от иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, иностранных индивидуальных предпринимателей (частных нотариусов) и (или) физических лиц, не относящихся к постоянно проживающим в Республике Беларусь (порядок их налогообложения установлен п. 21 ст. 178 НК).
Пример 2
Организацией в феврале 2012 г. выдан заем физическому лицу. Договор займа заключен на срок 5 лет.
Порядок налогообложения таких сумм зависит от того, является ли данная организация белорусской.
Так, при получении займа от белорусской организации он может быть признан доходом, подлежащим обложению подоходным налогом, только при условии, что на день, установленный для возврата займа, он возвращен не был. Дата фактического получения дохода для таких случаев определяется как день, следующий за днем, установленным для возврата имущества (подп. 1.4 п. 1 ст. 172 НК).
Если же заем был выдан иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, то на основании п. 21 ст. 178 НК плательщик, его получивший, обязан не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был выдан такой заем, представить в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет), где ему будет исчислен и предъявлен к уплате налог с такого дохода.
Данное правило налогообложения распространяется также и на случаи получения займов, кредитов, ссуд от иностранных индивидуальных предпринимателей (частных нотариусов) и (или) физических лиц, не относящихся к постоянно проживающим в Республике Беларусь (за исключением близких родственников и лиц, состоящих в отношениях свойства).
При полном (частичном) погашении (возврате) займов, кредитов, ссуд ранее уплаченные суммы подоходного налога подлежат зачету, возврату плательщику, уплатившему налог, в размере, пропорциональном погашенной задолженности.
Не подлежат декларированию займы, кредиты, ссуды, полученные и погашенные (возвращенные) в течение налогового периода.
Информация для бухгалтеров, организаций, работники которых получают авторские вознаграждения или вознаграждения за иные результаты интеллектуальной деятельности
Профессиональные налоговые вычеты установлены ст. 168 НК. При определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 156 НК такие вычеты имеют право применить плательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам изобретений, полезных моделей, промышленных образцов и иных результатов интеллектуальной деятельности. В отношении указанных доходов вычеты применяют в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов в порядке, определенном ст. 171 НК (подп. 1.3 п. 1 ст. 168 НК).
В указанный порядок были внесены изменения.
Так, начиная с 2012 г. при осуществлении указанными плательщиками расходов за счет кредитных и (или) заемных средств из подлежащего налогообложению дохода исключают суммы, направленные на погашение кредита и (или) займа (включая уплату начисленных процентов за пользование кредитом и (или) займом) не позднее дня получения дохода (п. 3 ст. 171 НК).
Напомним, что в 2011 г. такие расходы учитывались при определении данного профессионального налогового вычета в случае, если они были понесены на дату, предшествующую дню получения дохода.
Таким образом, теперь профессиональному вычету будут подлежать и расходы, понесенные плательщиком в день погашения кредита и (или) займа.
Вместо получения профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов вышеуказанные плательщики имеют право применить профессиональный налоговый вычет в следующих размерах – 20, 30 и 40 % (в зависимости от вида произведения, изобретения и др.).
Профессиональный налоговый вычет, установленный подп. 1.3 п. 1 ст. 168 НК, предоставляется по выбору плательщика:
– в течение налогового периода – налоговым агентом в размерах 20, 30 и 40 % (в зависимости от вида произведения, изобретения и др.);
– при подаче им в налоговый орган налоговой декларации (расчета) по окончании налогового периода с представлением справки о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога по форме, утвержденной МНС, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов или в размерах 20, 30 и 40 % (в зависимости от вида произведения, изобретения и др.).
