Ситуация 1. В представительстве работают штатные и командированные иностранные сотрудники
Постоянное представительство иностранной компании (Литовская Республика) осуществляет в Республике Беларусь строительную деятельность. В штате представительства есть иностранные сотрудники.
Строительные работы ведут как штатные сотрудники, так и сотрудники головной компании, которые периодически приезжают в командировку в постоянное представительство, в т.ч. на длительное время. Представительство не начисляет заработную плату командированным специалистам (она выплачивается в Литве), в затраты постоянного представительства она не включается.
Должно ли представительство удерживать и уплачивать налоги из заработной платы командированных сотрудников головной организации?
Не должно.
Плательщиками подоходного налога признаются физические лица (ст. 152 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК). Под физическими лицами понимаются в т.ч. граждане либо подданные иностранного государства, лица без гражданства (подданства) (п. 6 ст. 13 НК).
Для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь в соответствии со ст. 17 НК, объектом обложения подоходным налогом признаются доходы, полученные от источников в Республике Беларусь (п. 1 ст. 153 НК).
К доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относятся среди иных вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, включая денежные вознаграждения и надбавки за особые условия работы (службы), выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие), получаемые плательщиками:
– от иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство;
– представительств иностранных организаций, открытых в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь.
Причем это происходит независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности или откуда производились выплаты этих вознаграждений (подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК).
В данной ситуации нужно определять, заключались ли трудовые договоры с иностранными гражданами (далее – иностранцы) в представительстве.
Отметим, что при трудоустройстве иностранцев в представительствах следует учитывать, что их правовое положение регулируется Законом об иностранцах*.
__________________
* Закон Республики Беларусь от 04.01.2010 № 105-З «О правовом положении иностранных граждан и лиц без гражданства в Республике Беларусь» (далее – Закон об иностранцах).
В зависимости от режима пребывания на территории Республики Беларусь все иностранцы подразделяются:
– на постоянно проживающих в Республике Беларусь;
– временно проживающих в Республике Беларусь;
– временно пребывающих в Республике Беларусь (абз. 5, 6, 14 ст. 1 Закона об иностранцах).
От редакции:
Временно пребывающим в Республике Беларусь иностранцем является лицо, которое:
– прибыло в Республику Беларусь на срок не более 90 суток в календарном году со дня первого въезда в Республику Беларусь на основании визы или в порядке, не требующем получения визы;
– не имеет разрешения на временное проживание в Республике Беларусь или разрешения на постоянное проживание, если иное не определено Законом об иностранцах и международными договорами Республики Беларусь.
К временно проживающим в Республике Беларусь иностранцам относятся лица, получившие в порядке, установленном законодательными актами Республики Беларусь, разрешение на временное проживание.
Временно проживающие и временно пребывающие иностранцы, которые прибыли для осуществления трудовой деятельности в Беларуси, относятся к трудящимся-иммигрантам. Особенность трудовой деятельности трудящихся-иммигрантов на территории Республики Беларусь заключается в том, что они могут работать при условии наличия у нанимателя разрешения на привлечение иностранной рабочей силы в предусмотренных законодательством случаях, специального разрешения на занятие трудовой деятельностью и заключения трудового договора (часть вторая ст. 23, часть первая ст. 26, ст. 29 Закона о внешней трудовой миграции)*.
__________________
* Закон Республики Беларусь от 30.12.2010 № 225-З «О внешней трудовой миграции» (далее – Закон о внешней трудовой миграции).
В ситуации указано, что командированные работники:
– не состоят в штате представительства (представительство не заключало трудовые договоры с ними);
– заработная плата начисляется и выплачивается им в Литве.
Таким образом, представительство не вступало с указанными работниками в трудовые отношения, и доходы им выплачивались не из источников в Республике Беларусь. Сотрудники головной компании фактически находились в командировке в Республике Беларусь. И в затраты постоянного представительства заработная плата таких работников не включалась.
Следовательно, у постоянного представительства отсутствует обязанность удерживать и уплачивать налоги из заработной платы сотрудников головной организации.
От редакции:
Статус трудящегося-иммигранта имеют иностранцы:
– въехавшие в Республику Беларусь для трудоустройства и осуществления трудовой деятельности по трудовому договору у нанимателя Республики Беларусь либо осуществляющие такую деятельность в Республике Беларусь;
– не имеющие разрешения на постоянное проживание в Республике Беларусь.
Разрешение на привлечение в Республику Беларусь иностранной рабочей силы – документ, подтверждающий право нанимателя Республики Беларусь привлекать иностранцев, не имеющих разрешений на постоянное проживание в республике, в т.ч. иностранцев, временно пребывающих или временно проживающих в Республике Беларусь, для осуществления трудовой деятельности в республике по трудовым договорам.
Специальное разрешение на право занятия трудовой деятельностью в Республике Беларусь – документ, подтверждающий право трудящегося-иммигранта на осуществление трудовой деятельности по трудовому договору у нанимателя Республики Беларусь (ст. 1 Закона о внешней трудовой миграции).
Ситуация 2. Время пребывания командированного сотрудника головной организации в представительстве
Постоянное представительство иностранной компании в Республике Беларусь (Китай) осуществляет монтажные работы на строительном объекте. В длительные командировки на постоянное представительство приезжают сотрудники головной компании.
Нужно ли представительству вести учет дней пребывания в Республике Беларусь сотрудника головной организации?
Нужно.
Представительству необходимо учитывать дни пребывания (продолжительность визитов) в Республике Беларусь сотрудников головной организации. Это позволит определить, подлежат ли доходы указанных лиц обложению подоходным налогом или нет.
Так, если физическое лицо, не являющееся гражданином Республики Беларусь, фактически находилось на территории Беларуси более 183 дней в календарном году, оно признается налоговым резидентом Республики Беларусь (часть первая п. 1 ст. 17 НК).
Важно отметить, что до тех пор, пока положения части первой п. 1 ст. 17 НК не позволяют определить статус физического лица, лицо признается налоговым резидентом Республики Беларусь в текущем календарном году, если оно фактически находилось на территории Республики Беларусь более 183 дней в предыдущем календарном году (часть вторая п. 1 ст. 17 НК).
Ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь относится:
– время непосредственного пребывания физического лица на территории республики;
– время, на которое это лицо выезжало за пределы территории Республики Беларусь на лечение, отдых, в командировку (п. 2 ст. 17 НК).
Порядок подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь и представления в налоговые органы документов, необходимых для такого подтверждения, а также перечень таких документов устанавливаются МНС Республики Беларусь (п. 4 ст. 17 НК). В частности, порядок подтверждения установлен в гл. 3 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по подоходному налогу с физических лиц, подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь, представления сведений налоговыми агентами, банками, операторами почтовой связи, утвержденной постановлением МНС Республики Беларусь от 31.12.2010 № 100.
Подоходный налог уплачивает лицо:
– признаваемое налоговым резидентом Республики Беларусь, – с доходов, полученных от источников в Республике Беларусь и (или) от источников за пределами Республики Беларусь;
– не признаваемое налоговым резидентом Республики Беларусь, – с доходов от источников в Республике Беларусь (ст. 153 НК).
Таким образом, наличие либо отсутствие у физического лица гражданства какого-либо государства не имеет значения при определении его статуса в качестве налогового резидента Республики Беларусь. Имеет значение количество дней его пребывания на территории Беларуси.
Из этого следует, что представительство должно наладить и вести учет количества дней пребывания командированных сотрудников.
Помимо вышеизложенного значение также имеет, получает ли физическое лицо доходы из источников в Республике Беларусь или нет. Иностранные граждане, не имеющие статус налогового резидента Республики Беларусь, являются плательщиками подоходного налога, если доход извлекается из источников в Беларуси.
Если представительство (или постоянное представительство) выплачивает какие-либо доходы сотрудникам головного предприятия, то такие доходы следует облагать подоходным налогом, поскольку они получены из источников в Республике Беларусь.
Если же представительство (или постоянное представительство) не выплачивает никаких доходов сотрудникам головного предприятия, то и нет объекта налогообложения в представительстве на территории Беларуси.
Ситуация 3. Оплата проживания сотрудников головной организации
Постоянное представительство иностранной компании в Республике Беларусь (Великобритания) осуществляет проектные работы и авторский надзор на одном из белорусских предприятий. В представительство приезжают сотрудники головной компании. Оно оплачивает им расходы на жилье и собирается отражать эти затраты в своем учете как затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.
Данные сотрудники не признаются налоговыми резидентами Республики Беларусь.
Являются ли суммы, уплаченные за жилье, доходом сотрудников головной организации, облагаемым на территории республики подоходным налогом?
Являются.
Для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, объектом обложения подоходным налогом признаются доходы, полученные от источников в Республике Беларусь подп. 1.2 п. 1 ст. 153 НК. К доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относятся иные доходы, получаемые от организаций (подп. 1.11 п. 1 п. 154 НК).
При определении налоговой базы подоходного налога учитываются все доходы плательщика, полученные как в денежной, так и в натуральной форме (п. 1 ст. 156 НК). К доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, относятся в т.ч. оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг), иного имущества или имущественных прав, а также полученные плательщиком товары, выполненные в его интересах работы (оказанные услуги) на безвозмездной основе (подп. 2.1, 2.2 п. 2 ст. 157 НК).
Постоянное представительство английской компании является налоговым агентом и должно исчислять, удерживать подоходный налог с доходов физических лиц и перечислять его в бюджет Республики Беларусь (части первая и вторая п. 1 ст. 175 НК).
В то же время не признаются объектом обложения подоходным налогом доходы, полученные плательщиками в размере стоимости услуг по приглашению физических лиц на работу, их проживанию и регистрации, оплаченных за счет средств организации, если на организацию в соответствии с законодательством возложена обязанность по несению таких расходов (подп. 2.13 п. 2 ст. 153 НК).
Однако в данной ситуации не представляется возможным применить вышеприведенную норму, так как нет какого-либо международного соглашения или законодательного акта, регулирующего этот вопрос с резидентами Великобритании. Следует также принять во внимание, что головная организация направляет сотрудников в командировку в свое постоянное представительство, т.е. приглашения со стороны постоянного представительства на работу не может быть по сути.
Таким образом, оплата представительством английской компании расходов по проживанию сотрудников своей головной компании, направленных в командировку, является их доходом и подлежит обложению подоходным налогом.
При невозможности удержать исчисленную сумму подоходного налога с доходов физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, – граждан (подданных) иностранного государства, подоходный налог в бюджет перечисляется за счет средств налогового агента (п. 6 ст. 181 НК).
